西州会计文书中唐代的会计、审计思想
唐代的会计思想
用现代会计术语来解释，簿记是指会计工作的帐务处理工作，包括填制凭证、结算帐目、编制报告等。中国古代的簿记思想大致分为两个时期，一是单式簿记时期，二是复式簿记时期。单式簿记是指采用单式收付记帐法，单向记录钱物的收付，其主要特征是帐簿仅按经济业务发生时间的先后顺序流水式的进行记录。笔者认为唐代是中国封建经济繁荣发展的历史时期，其单式簿记思想也逐渐走向成熟。
唐代官厅的会计凭证有木质的契和纸质的牒、帖、抄、券、历等多种。木契是钱物出纳验合的信物，纸质凭证是府库钱物帐目数额增加或减少的依据，两者配合使用，体现出唐代官厅会计凭证使用的规范性，也说明唐代府库钱物出纳程序的严格。
此外，为了防止数字被恶意篡改，唐代还普遍使用中式数码字的繁写体（即壹、贰、巻、肆、伍、陆、柒、捌、玫、拾等）来登帐。这种中式数码字繁写体的创制有个很长的过程，早在战国时代鲁国人毛亨写的《诗序》中就出现了“壹”字，《孟子》中也使用了“贰”字。在会计核算中运用一整套中式数码字繁写体，是从唐代开始的，并且一直沿用至今气笔者认为这是唐代对中国会计发展的一大贡献，也是唐代单式簿记思想成熟的标志之一。
唐代的帐簿有总帐与明细帐、流水帐与分类帐几类，虽不能与现代会计的帐簿体系相比，但是在古代来说也己达到了先进水平。此外，唐代还出现了对动态的经济成果进行核算的帐簿，不仅设置了“费用”帐簿，还设置了“利润”帐簿。比如《唐天宝四载河西豆卢军和籴会计牒》此帐是河西豆卢军官中卖出匹帛并买进军粮的帐目。官府购进军粮，卖出布帛，两者差额就是“利润”。每季度结算利润时，将各方的收支差额计入到“利润”帐簿中，就能计算出当期利润。因此，笔者认为这种专门登记动态经济成果的帐簿是唐代帐簿设置完善的表现，也是唐代单式簿记思想不断成熟的表现。
明细分类核算是指按照明细分类帐进行的更为详细和具体的会计核算，是对总分类核算的补充。西州会计文书体现出了总分类核算与明细分类核算一体化的特点。比如前文所引用的文书《唐景龙三年后西州勾所勾粮帐》、《唐永徽二年后付宋赞等物帐》等，都是按照“总帐一分类帐一明细帐”这一格式设置的。总帐在前，分类帐在后，每个分类帐下又紧跟明细帐，形成总帐对分类帐的直接控制，分类帐又对明细帐直接控制。总帐、分类帐、明细帐紧密结合，条理清晰，有利于会计帐簿各利益相关者直接明了的掌握财务状况，也便于查帐和审计。因此，笔者认为这也是唐代单式簿记的一大进步。
郭道扬认为，对每一笔经济事项都必须同时作出相对应的两笔记录，这是复式会计记帐思想的根本特征。&复式簿记思想虽产生于明代，但是复式簿记思想的萌芽却早就有了。刘常青根据对出土汉简的研宄认为，早在西汉时期就出现了复式簿记思想的萌芽。@李孝林却认为《周礼》中就出现了复式簿记思想。
根据对西州会计文书的理解，笔者认为西州会计文书中的绝大多数帐目都体现出了单式簿记思想，但也有极个别文书中蕴含着复式簿记思想的萌芽。
总之，笔者认为上述两笔帐中的复式记帐方法虽不太严谨，但却隐含着一笔经济业务的两方记录，复式簿记想的萌芽初现。可能记帐人并未意识到这己初备复式簿记的特征，但是会计的不断发展不正是在这样的实践过程中完成的吗？
郭道扬认为，在我国会计发展史上，唐代是官厅会计报告编制有方的一个朝代。钱物保管和出纳部门，日有日报，旬有旬报，月有月报，每季和年终都有比较全面的会计报告唐制规定，度支、太府、金部、仓部、各州及军府等掌管钱物出纳的机构，都要按季按年编造会计报告申报比部审查。唐代会计报告的内容、时间、格式方面等都有统一的规定。笔者认为，唐代会计报告标准化主要表现在以下几个方面：申报内容规定严格；申报时间规定严格；会计报告表格化。旬报、月报、季报、年报尚未有完整的文书出土，不过根据日报的格式，笔者推测，此四种报告格式肯定更严谨，更规范。
从西州会计文书看，西州地区的会计计量单位既有货币，也有实物。唐前期实行租庸调制，官方财政收入的是大量的谷、绢、布、绵、麻等实物，反映在会计帐簿上就是实物计量。此外，唐官厅财政收支上，钱的比重也在逐渐增加。各种陪钱、篙钱、食盐钱、牛皮钱、剩茶钱，各官府用公廨本钱放贷取息的收入、官吏的料钱等反映在会计帐簿上必然是以货币作计量。两者结合，西州地区的官厅会计计量单位就是实物和货币并行。比如前文所引《唐景龙三年（709)后西州勾所勾粮帐》，就是以实物计量的，青稞、小麦、面、粟、庑等粮食的单位是石、斗、升、合、勺，各类粮食之间的折算比率是一斗折一斗。而《唐课钱帐历》则是以货币计量。
民间会计计量单位总体上与官厅一致，即货市计量与实物计量并行。但根据笔者对西州会计文书的理解，西州民间货币计量与官厅会计稍有不同，官厅会计多是以铜钱计量，如前文提到的《武周纳铜钱历》就是铜钱计量，再如前文提到的《武周如意元年里正李黑收领史玄政长行马价抄》，史玄政交纳长行马价银钱贰拾文，折合为铜钱六十肆文入帐，这也充分说明西州地区官厅会计是以铜钱计量的。
笔者认为武周之前，西州地区民间会计是以萨珊银币为货币计量单位的，这也是西州地区不同于中原内地的一大特色。当然无论用银钱计量还是用铜钱计量，都属于货币计量。从这一点看，西州地区的会计计量单位是以货币和实物同时并行的。
综上所述，这些会计思想不仅反映出西州地区的会计思想水平，从一个侧面也可以看出整个唐代的会计思想水平在不断完善、不断向前发展。
唐代的审计思想
现代财政体系中，会计和审计是两种不同的经济活动，但在古代财政体系不太发达的情况下，审计与会计尚未完全区分开。因此，西州会计文书也包含一些审计思想。所谓审计，就是为了保证国家财政分配的完整，对于财政活动或与财政活动有关的单位、组织所进行的一种监察（或监督）活动。“审计”一词最早出现在宋代。北宋初，在太府寺设“审计司”，南宋时为避宋高宗赵构名讳，改“专勾司”为“审计院”。从此之后，“审计”一词就代替了“勾”、“比”、“考”等词，一直沿用至今。
唐代设比部作为负责审计的机构，“比”有考校验证之意。比部是我国最早考核财政收支的审计机构，始于曹魏的比部曹，隋代赋予其监督财政之权，唐承隋制，并进一步完善比部组织。
唐代的比部独立于财政机构，勾检官独立于一般的国家行政。因此，笔者认为唐代的审计机构是独立行使职权的。
笔者认为唐代审计活动中有署押权的官员是勾检官。勾检官严格按照“明于勘复，稽失无隐”的要求，认真仔细的审核每一个数字，每一笔帐目，最后用朱笔郑重的签上自己的名字，以明确责任。这也说明唐代非常重视财务监督，其审计思想也非常规范、严谨。
唐代的法律实行律、令、格、式，比部作为国家审计工作的领导机构自然也被列入律、令篇。唐律、令、格、式中都有与比部审计相关的法规，如审计官员的构成和职掌、审计的范围和内容、审计官员的工作要求、审计官员的地位和刑罚、审计公文的格式等，这些条款均表明唐代依法审计。如《公式令》是唐行政运作最主要的法规，它汇编了各种公文格式、印及符与木契的使用，还规定“凡内外百司，皆给铜印一钮”。比部作为唐行政运作的一部分，自然要以其为依据。《公式令》中的“符式”比部也常常使用，多用于对诸寺监及天下州县行文。
总之，笔者认为唐代的《比部格》、《比部式》是专门针对财政审计的法规，它们不仅详细具体的规定了财政审计的内容和方法，还为中央地方的审计提供了法律依据和保证。因此，依法审计也就成为唐代审计思想的一大特点。
综上所述，笔者认为唐代已经出现了比较先进的审计思想，表现在审计机构独立行使职权、审计责任明确、审计用语多样化、依法审计等几个方面，这些审计思想一方面表明唐代比较重视财务监督，另一方面也说明唐代的审计也发展到了比较完善的水平。
结语
西州始终是唐代十分重要的州府，西州地区的会计文书固然有明显的地方特色，但也具有广泛的代表性，在一定程度上反映出了整个唐代所实行的会计制度。